RISPOSTE DI TELEFISCO
10. Nota in diminuzione per il credito «perduto»
Nelle procedure di concordato preventivo, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data del decreto di ammissione alla procedura. Nel decreto solitamente è indicata la parte dei corrispettivi fatturati dai creditori che dovrà essere pagata dai debitori sottoposti a detta procedura. Si chiede se è possibile per il creditore emettere una nota di variazione per l'intero credito e poi, successivamente, in caso di soddisfazione di parte dello stesso (anche in misura differente rispetto a quanto indicato nel decreto) procedere all'emissione di una nota di debito per la parte soddisfatta, ai sensi del comma 5-bis, articolo 26 del decreto Iva.
L'articolo 18 del DL 73/2021 (decreto Sostegni-bis) ha modificato le disposizioni contenute nell'articolo 26, Dpr 633/1972, introducendo il comma 3-bis, al fine di consentire al cedente/prestatore - che non abbia percepito il corrispettivo dal cessionario/committente assoggettato a procedure concorsuali avviate dal 26 maggio 2021 - di non dover più attendere la conclusione delle suddette procedure per poter recuperare in detrazione l'imposta corrispondente alla variazione in diminuzione del corrispettivo non percepito (imponibile ed imposta). In altre parole, la nota di variazione in diminuzione del corrispettivo può essere emessa già a partire dalla data in cui il cessionario/committente è assoggettato ad una procedura concorsuale.
Tuttavia, con specifico riferimento al concordato preventivo, al paragrafo 3 della circolare 20/E del 2021, è stato chiarito che «quanto agli importi che potranno essere oggetto di variazione, si evidenzia che, in caso di concordato preventivo, a differenza delle altre procedure concorsuali, la parte dei corrispettivi fatturati dai creditori che dovrà essere pagata dai debitori sottoposti a detta procedura è individuata in modo specifico fin dal decreto di ammissione, in forza della peculiare disciplina prevista dalla legge fallimentare», secondo cui «In ogni caso la proposta di concordato deve assicurare il pagamento di almeno il 20% dell'ammontare dei crediti chirografari» (articolo 160); nonché, in caso di proposte concorrenti, che queste «non sono ammissibili se nella relazione di cui all'articolo 161, comma 3, il professionista attesta che la proposta di concordato del debitore assicura il pagamento di almeno il 40% dell'ammontare dei crediti chirografari o, nel caso di concordato con continuità aziendale di cui all'articolo 186-bis, di almeno il 30% dell'ammontare dei crediti chirografari» (articolo 163).
Pertanto, resta confermato che «il creditore può emettere una nota di variazione in diminuzione solo per la quota di credito chirografario destinata a restare insoddisfatta, in base alle percentuali definite dalla procedura».
11. Nota di variazione su imponibile e imposta
In caso di procedura fallimentare avviata successivamente il 26 maggio 2021, la società creditrice emette la nota di variazione per il credito non riscosso. La procedura prende nota della nota di variazione ed iscrive al passivo il creditore solamente per la parte relativa all'imponibile e non per l'imposta. Si chiede di sapere se questo comportamento è corretto e, in caso di risposta positiva, di capire quale debbano essere gli adempimenti in capo al creditore in caso di soddisfazione, anche parziale, del proprio credito.
Per effetto delle modifiche recate dall'articolo 18 del decreto-legge 73 del 2021 (decreto Sostegni bis) all'articolo 26 del decreto Iva, a partire dalle procedure concorsuali avviate dal 26 maggio 2021, i creditori non dovranno più attendere la chiusura della procedura per emettere la nota di variazione in diminuzione, potendo la stessa essere emessa (per l'imponibile e l'imposta non incassata) già dal momento in cui il cessionario/committente è assoggettato a una procedura concorsuale.
Va da sé che la nota di variazione deve essere emessa per variare - in tutto o in parte - il corrispettivo non incassato (imponibile e corrispondente imposta), non potendo essere emessa - con specifico riferimento alle procedure concorsuali - una nota di variazione per la sola imposta, consentita solo laddove si configuri una errata applicazione dell'aliquota.
Pertanto, se - nonostante sia stata emessa una nota di variazione del corrispettivo - la procedura decida di iscrivere al passivo solo "la parte relativa all'imponibile" (sulla base di un titolo ritenuto idoneo dal punto di vista civilistico), il creditore che sia soddisfatto - in tutto o in parte - del proprio credito, dovrà emettere una nota di variazione in aumento ripartendo proporzionalmente la somma incassata tra imponibile ed imposta.
In tal senso si è già espressa la prassi, sebbene, specularmente, con riferimento alla nota di variazione in diminuzione (si veda, a questo proposito, la risoluzione 127/E del 2008 e la risposta ad istanza di interpello 801 pubblicata il 3 dicembre 2021).
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